Spezialthema Mitarbeiterentsendungen: BFH stellt Rechtslage zum Tätigkeitsortsprinzip bei Auslandsdienstreisen im Rahmen von Arbeitnehmerentsendungen klar!

Maßgeblich für die Bestimmung eines Staats als Tätigkeitsstaat, ist allein der Ort der Arbeitsausübung des Arbeitnehmers. Dem in Artikel 13 Absatz 1 S. 1 DBA-Frankreich enthaltenen Relativsatz „aus der die Einkünfte herrühren“ kommt für die Bestimmung eines Staats als Tätigkeitsstaat keine Bedeutung zu (BFH, Urt. v. 16.1.2019 – I R 66/17 (NV).

Sachverhalt

Der Kläger war als Arbeitnehmer eines französischen Industriekonzerns an eine deutsche Tochtergesellschaft entsendet worden, behielt aber seinen Familienwohnsitz in Frankreich bei. Die Arbeit wurde regelmäßig in Deutschland ausgeübt, an 50 Tagen war er in Frankreich und anderen Staaten tätig. Das Finanzamt wollte den gesamten Arbeitslohn der deutschen Besteuerung unterwerfen.

Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das FG Niedersachsen ging in seinem Urteil davon aus, dass Deutschland nach dem DBA das Recht zustehe, den gesamten vom Kläger bezogenen Arbeitslohn zu besteuern. Dass die Arbeit zum Teil in Frankreich und in Drittstaaten ausgeübt worden sei, rechtfertige keine andere Beurteilung. Denn auch die für die Tätigkeit in diesen Staaten geleistete Vergütung rühre aus einem inländischen Arbeitsverhältnis her.

Klarstellung des BFH

Dem hat der BFH nun klar(stellend) widersprochen: Zwar lag aufgrund eines Wohnsitzes in Deutschland eine unbeschränkte Steuerpflicht vor. Von der deutschen Bemessungsgrundlage auszunehmen sind jedoch Einkünfte, die nach dem DBA-Frankreich nur in Frankreich besteuert werden könnten. Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sind grundsätzlich in dem Vertragsstaat zu besteuern, in dem die persönliche Tätigkeit ausgeübt werde (Tätigkeitsstaat). Maßgeblich für die Bestimmung des Tätigkeitsstaats ist allein der Ort der physischen Arbeitsausübung. Soweit der Arbeitnehmer seine Arbeit nicht Deutschland ausübt (Sitz des Arbeitgebers) stehe Deutschland das Besteuerungsrecht an dem auf die Wohnsitz- und Drittstaatentätigkeit entfallenden Teil der Arbeitsvergütung nicht zu. Nach Artikel 18 DBA-Frankreich könnten in diesem Fall die Drittstaateneinkünfte nur in demjenigen Vertragsstaat besteuert werden, in dem der Bezugsberechtigte ansässig sei; die steuerliche Ansässigkeit sei im Streitfall Frankreich gewesen, weil sich dort der Lebensmittelpunkt des Klägers befunden habe. Die Festlegung, welcher Staat im Rechtssinne der Tätigkeitsstaat sei, richte sich sowohl nach dem Wortlaut des DBA-Frankreich als auch nach dem Text des OECD-Musterabkommens: Unbeachtlich sei dabei, dass die Vergütung für die nicht im Tätigkeitsstaat ausgeübte Arbeit von einem in einem anderen Tätigkeitsstaat ansässigen Arbeitgeber gezahlt werde. Ein bloßer Anlasszusammenhang zwischen der Dienstreise in einen Drittstaat mit der regelmäßigen Tätigkeit in Deutschland reicht nicht aus, um die Tätigkeit dem deutschen Standort zuzurechnen.

PBS-Fazit

Das Urteil stellt nur klar, was abkommensrechtlich in den gängigen DBA von der Systematik her für die Zuordnung von Einkünften aus nichtselbstständiger Tätigkeit vorgesehen ist: Maßgebend ist allein der Ort der Tätigkeit im Sinne der physischen Präsenz im Rahmen der Tätigkeitsausübung. Findet diese im Wohnsitzstaat oder im Staat des Sitzes des Arbeitgebers, hat dieser Staat vom ersten Tag an das Besteuerungsrecht an der auf die dort ausgeübte Tätigkeit entfallende Vergütung. In „Drittstaaten“ (also weder Wohnsitz, noch Sitz des Arbeitgebers), hat der Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht, solange die 183-Tage-Grenze des einschlägigen DBA für einen Staat nicht überschritten wird.

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